將開發產品轉為自用后再對外銷售,土增稅能否

  網友問:我企業是一家房地產公司,2019年9月將開發的商業門面房20間轉為固定資產,對外出租。2020年10月份又將其中的13間門面房對外銷售,取得銷售收入4900萬元。請問,對這銷售的13間門面房在進行土地增值稅清算時能否加計扣除20%?

  品稅閣解析如下:

  土地增值稅法規中有關加計扣除的規定

  1、《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》(財法字[1995]006號)第七條規定:條例第六條所列的計算增值額的扣除項目,具體為:

  (一)取得土地使用權所支付的金額,是指納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用。

  (二)開發土地和新建房及配套設施(以下簡稱房地產開發)的成本,是指納稅人房地產開發項目實際發生的成本(以下簡稱房地產開發成本),包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用。………

  (六)根據條例第六條(五)項規定,對從事房地產開發的納稅人可按本條(一)、(二)項規定計算的金額之和,加計20%的扣除。

  2、國家稅務總局關于印發《土地增值稅宣傳提綱》的通知(國稅函發[1995]110號)規定:六、具體計算增值額時應注意什么?

  在具體計算增值額時,要區分以下幾種情況進行處理:

  (一)對取得土地或房地產使用權后,未進行開發即轉讓的,計算其增值額時,只允許扣除取得土地使用權時支付的地價款、交納的有關費用,以及在轉讓環節繳納的稅金。這樣規定,其目的主要是抑制“炒”買“炒”賣地皮的行為。

  (二)對取得土地使用權后投入資金,將生地變為熟地轉讓的,計算其增值額時,允許扣除取得土地使用權時支付的地價款、交納的有關費用,和開發土地所需成本再加計開發成本的20%以及在轉讓環節繳納的稅金。這樣規定,是鼓勵投資者將更多的資金投向房地產開發。

  (三)對取得土地使用權后進行房地產開發建造的,在計算其增值額時,允許扣除取得土地使用權時支付的地價款和有關費用、開發土地和新建房及配套設施的成本和規定的費用、轉讓房地產有關的稅金,并允許加計20%的扣除。

  分析上述政策規定可以得出,對從事房地產開發的納稅人開發建造的商品房允許加計扣除,目的是給其一個基本的投資回報,調動從事正常房地產開發的積極性。

  有關對舊房征收土地增值稅的政策規定

  1、《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》(財稅字[1995]048號)規定:十、關于轉讓舊房如何確定扣除項目金額的問題:

  轉讓舊房的,應按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用以及在轉讓環節繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據的,不允許扣除取得土地使用權所支付的金額。

  2、《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》(財法字[1995]006號)規定:條例第六條所列的計算增值額的扣除項目,具體為:

  (四)舊房及建筑物的評估價格,是指在轉讓已使用的房屋及建筑物時,由政府批準設立的房地產評估機構評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。評估價格須經當地稅務機關確認。

  3、《國家稅務總局關于營改增后土地增值稅若干征管規定的公告》(國家稅務總局公告2016年第70號)三、關于與轉讓房地產有關的稅金扣除問題

  (一)營改增后,計算土地增值稅增值額的扣除項目中“與轉讓房地產有關的稅金”不包括增值稅。

  (二)營改增后,房地產開發企業實際繳納的城市維護建設稅(以下簡稱“城建稅”)、教育費附加,凡能夠按清算項目準確計算的,允許據實扣除。凡不能按清算項目準確計算的,則按該清算項目預繳增值稅時實際繳納的城建稅、教育費附加扣除。

  其他轉讓房地產行為的城建稅、教育費附加扣除比照上述規定執行。

  分析舊房轉讓土地增值稅的稅收政策,可以發現并不存在加計扣除項目。

  也就是說,對于房地產企業而言,如果是銷售開發建造的新建商品房可以加計扣除,如果是轉讓舊房,則不可以加計扣除。

  那么,新建房和舊房如何界定區分呢?

  財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知(財稅字[1995]048號)規定:七、關于新建房與舊房的界定問題。

  新建房是指建成后未使用的房產。凡是已使用一定時間或達到一定磨損程度的房產均屬舊房。使用時間和磨損程度標準可由各省、自治區、直轄市財政廳(局)和地方稅務局具體規定。

  下面是一些地方的具體規定:

  1、北京市地方稅務局關于明確土地增值稅有關問題的通知(京地稅地[2005]557號)規定:六、關于對房地產開發企業已使用房產再出售征收土地增值稅的說明:對房地產開發企業建造商品房,已使用(包括自用、出租等)年限在一年以上再出售的,應按照轉讓舊房及建筑物的政策規定征收土地增值稅,不再列入該項目土地增值稅的可銷售總建筑面積范圍,在清稅計算銷售比例時予以扣除。

  2、山西省地方稅務局關于發布《房地產開發企業土地增值稅清算管理辦法》的公告(山西省地方稅務局公告2014年第3號)第八條規定:“納稅人在土地增值稅清算時未轉讓的房地產,在清算時不列收入,不扣除相應的成本和費用”。

  清算后銷售或有償轉讓未使用及使用年限在一年以內的房地產的,納稅人應當按規定進行土地增值稅納稅申報,收入按實際取得的收入計算,扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉讓面積計算。

  清算后再銷售或轉讓使用年限超過一年以上房地產的,應當按照轉讓舊房及建筑物的政策規定計算繳納土地增值稅。

  3、湖北省地方稅務局關于印發《湖北省房地產開發企業土地增值稅清算管理辦法》的通知(鄂地稅發[2008]207號)第二條規定:對房地產開發企業轉讓已自用(包括出租使用)年限在一年以上再出售的房地產項目,應按照轉讓舊房及建筑物的有關規定繳納土地增值稅。

  4、青島市地方稅務局關于印發《青島市地方稅務局房地產開發項目土地增值稅稅款清算管理暫行辦法》的通知(青地稅發[2008]100號)第十條規定:開發企業將開發產品和公共配套設施轉為企業自用或用于出租的,凡房地產所有權未發生轉移的,不征收土地增值稅;在稅款清算時不計入房地產轉讓收入,同時按照建筑面積比例確定相應的成本和費用,不計入扣除項目金額。

  “自用或用于出租”是指同時滿足下列條件:

  (一)將開發產品轉作開發企業固定資產的;

  (二)從自用或用于出租之日起連續使用年限一年以上(含一年)的。

  5、黑龍江省地方稅務局關于印發《黑龍江省房地產開發企業土地增值稅清算管理辦法》的通知(黑地稅發[2007]119號)第七條規定:房地產開發企業建造商品房,已自用或出租使用年現在一年以上再出售的,應按照轉讓舊房及建筑物的政策規定繳納土地增值稅,不再列入土地增值稅清算的范圍。

  6、遼寧省地方稅務局關于印發《遼寧省房地產開發企業土地增值稅清算管理辦法》的通知(遼地稅發[2007]102號)第七條規定:房地產開發企業納稅人建造商品房,已自用或出租使用年限在一年以上再出售的,應按照轉讓舊房及建筑物的政策規定繳納土地增值稅,不再列入土地增值稅清算的范圍。

  7、浙江省國家稅務局、浙江省地方稅務局關于土地增值稅若干問題的補充通知([95]浙國稅外第127號、[95]浙地稅第38號)規定:五、新舊房按如下標準界定:凡新建完工可投入使用的房產為新建房,新建房連續使用一年以上或未使用三年以上的房產視作舊房。

  可以看出,多數地方的稅務機關一般采用一年的期限作為新房和舊房區別的標準。個別地方(浙江省)規定,如果房地產開發企業開發的商品房空置年限在一年以上三年以下的,應屬于新房。

  綜上,該公司將使用時間超過12個月的商品門面房再次對外銷售,應按轉讓舊房及建筑物的規定來計算其增值額,不允許加計扣除20%。
 



  2008年11月的解讀——

計算土地增值稅加計扣除規定

  根據土地增值稅相關稅法規定,納稅人在轉讓銷售不動產時,按照納稅人轉讓房地產所取得的增值額和規定的稅率計算征收土地增值稅。而計算增值額時,是以納稅人轉讓房地產所取得的收入減稅法規定扣除項目金額后的余額為增值額。因此,確定扣除項目就是準確計算增值額的關鍵?!锻恋卦鲋刀悤盒袟l例》第六條規定,計算增值額的扣除項目包括以下五項:取得土地使用權所支付的金額;開發土地的成本、費用;新建房及配套設施的成本、費用,或者舊房及建筑物的評估價格;與轉讓房地產有關的稅金;財政部規定的其他扣除項目。分析上述五項扣除項目,前四項是納稅人實際發生并有準確數字的,但財政部規定的其他扣除項目卻不是企業實際發生的項目,而是計算土地增值稅中的一項特殊加計扣除項目?!锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》第七條第六款規定,該扣除項目為“根據條例第六條(五)項規定,對從事房地產開發的納稅人可按本條(一)、(二)項規定計算的金額之和,加計20%的扣除”,即“取得土地使用權所支付的金額”和“開發土地的成本、費用”之和的20%。

  但上述加計扣除項目,并不是所有的房地產轉讓銷售在計算土地增值稅時都可以加計扣除的,只有符合一定的條件才可以享受。一是必須是從事房地產開發的納稅人,也就是具有開發資質的企業;二是必須實際從事了房地產開發業務,對只從事房地產二手轉讓的企業,不得減除加計扣除項目。

  根據國家稅務總局《關于印發〈土地增值稅宣傳提綱〉的通知》(國稅函發[1995]110號)規定,在具體計算增值額時,要區分以下幾種情況進行處理:

  第一,對取得土地或房地產使用權后,未進行開發即轉讓的,計算其增值額時,只允許扣除取得土地使用權時支付的地價款、繳納的有關費用,以及在轉讓環節繳納的稅金。這樣規定的目的主要是抑制“炒”買“炒”賣地皮的行為。顯然,這種情況沒有規定加計扣除項目。

  第二,對取得土地使用權后投入資金,將生地變為熟地轉讓的,計算其增值額時,允許扣除取得土地使用權時支付的地價款、繳納的有關費用、開發土地所需成本再加計開發成本的20%以及在轉讓環節繳納的稅金。這樣規定,是鼓勵投資者將更多的資金投向房地產開發。需要納稅人注意的是,這種情況雖然可以加計扣除,但在計算轉讓土地使用權加計扣除項目時,僅是對開發成本加計扣除,對土地成本價款不加計扣除。

  第三,對取得土地使用權后進行房地產開發建造的,在計算其增值額時,允許扣除取得土地使用權時支付的地價款和有關費用、開發土地和新建房及配套設施的成本和規定的費用、轉讓房地產有關的稅金,并允許加計20%的扣除。這可以使從事房地產開發的納稅人有一個基本的投資回報,以調動其從事正常房地產開發的積極性。需要納稅人注意的是,在計算開發建造房屋轉讓銷售的加計扣除項目時,不僅允許對開發成本加計扣除,對土地成本價款也允許加計扣除。

  第四,轉讓舊房及建筑物的,在計算其增值額時,允許扣除由稅務機關參照評估價格確定的扣除項目金額(即房屋及建筑物的重置成本價乘以成新度折扣率后的價值),以及在轉讓時繳納的有關稅金。這主要考慮到如果按原成本價作為扣除項目金額,不盡合理。而采用評估的重置成本價能夠相對消除通貨膨脹因素的影響,比較合理。從中也可以看出,這種轉讓舊房的情況也不允許加計扣除。

  此外,對于轉讓舊房及建筑物的,如果能夠取得購置發票,還可以采用另外一種計算土地增值稅的方法。財政部、國家稅務總局《關于土地增值稅若干問題的通知》(財稅[2006]21號)第二條規定,納稅人轉讓舊房及建筑物,凡不能取得評估價格,但能提供購房發票的,經當地稅務部門確認,《條例》第六條第(一)項、第(三)項規定的扣除項目的金額(即土地價和房屋建筑物評估價),可按發票所載金額并從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算。對納稅人購房時繳納的契稅,凡能提供契稅完稅憑證的,準予作為“與轉讓房地產有關的稅金”予以扣除,但不作為加計5%的基數。對于轉讓舊房及建筑物,既沒有評估價格,又不能提供購房發票的,地方稅務機關可以根據《稅收征管法》第三十五條的規定,實行核定征收。

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